Homeoffice unter Palmen – Die aktualisierte Kommentierung der OECD zum Homeoffice als Betriebsstätte

Spätestens seit der Corona-Pandemie ist Flexibilität bezüglich des Arbeitsortes nicht mehr wegzudenken. Laut dem Statistischem Bundesamt waren 2025 25 % aller Erwerbstätigen zumindest gelegentlich im Homeoffice tätig (Pressemitteilung Nr. N024 vom 22. April 2026). Auch die „Workation“ (Verlagerung des Arbeitsplatzes an den Urlaubsort) im Ausland wird immer beliebter. Jedoch ergeben sich hieraus auch steuerliche Besonderheiten, welche unbedingt zu beachten sind.

Insbesondere im Rahmen der Besteuerung der erzielten Einkünfte des Arbeitgebers kommt es darauf an, ob durch das Homeoffice eine Betriebsstätte des Arbeitgebers im Ausland begründet wird.

Der abkommensrechtliche Betriebsstättenbegriff ist in Art. 5 OECD-MA geregelt und umfasst nach dessen Absatz 1 eine feste Geschäftseinrichtung, durch die die Geschäftstätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. Ausgenommen sind nach Absatz 4 jedoch lediglich vorbereitende Tätigkeiten oder Hilfstätigkeiten. Diese Formulierung und die dazugehörige Kommentierung konnten die moderne Realität zum Homeoffice jedoch nicht mehr abbilden und sorgten zunehmen für Unsicherheiten zur Rechtslage.

Am 18.11.2025 hat die OECD daher eine Neufassung des Kommentars zum Musterabkommen veröffentlicht. Diese konkretisiert, unter welchen Umständen von einer Betriebsstätte i.S.d. Art. 5 OECD-MA auszugehen ist. Kern der Regelung bildet ein zweistufiger Test:

• Zum einen wird eine zeitliche Schwelle aufgezeigt. Demnach müssen mindestens 50 % der Arbeitszeit innerhalb eines beliebigen zwölfmonatigen Zeitraums in der Einrichtung im Ausland ausgeübt werden.

• Ist diese Schwelle überwunden, reiht sich ein funktionales Kriterium an. Nach dem sog. Commercial-Reason-Test muss ein geschäftlicher Grund für die Tätigkeit im Ausland gegeben sein. Dies ist insbesondere der Fall, wenn die Anwesenheit des Arbeitnehmers die Geschäftsausübung des Unternehmens erleichtert, indem sie Zugang zu Personen oder Ressourcen verschafft, nicht jedoch, um Kosten eines Arbeitsplatzes im Inland zu ersparen oder den persönlichen Wünschen des Arbeitnehmers gerecht zu werden.

Insbesondere im Rahmen des funktionalen Kriteriums gibt es jedoch keinen abschließenden „Fallkatalog“, sodass es weiterhin auf die Umstände des Einzelfalls ankommt. Dies hat bereits Anlass zu erster Kritik an der neuen Kommentierung gegeben.

Unabhängig von diesen Vorgaben liegt eine Betriebsstätte auch dann vor, wenn die betreffende Person allein oder primär die Geschäftstätigkeit des Unternehmens ausübt.

Bei dem OECD-Musterabkommen und der dazugehörigen Kommentierung handelt es sich jedoch um ein sog. „soft-law“, weshalb von diesem keine direkte Bindungswirkung ausgeht. Vielmehr kann das Musterabkommen zur Auslegung der einzelnen bilateralen Abkommen über die Vermeidung einer Doppelbesteuerung (DBA) herangezogen werden, sofern diese dahingehend mit dem OECD-Muster übereinstimmen. Unsicherheiten bestehen jedoch darüber, ob auf die zum Anwendungszeitpunkt aktuelle Fassung der Kommentierung des Musterabkommens (Ansicht der OECD), oder auf den Zeitpunkt des Abschlusses des bilateralen Abkommens (so der BFH) abstellen ist.

Überdies setzt das BMF, abweichend zu der OECD, für die Annahme einer Betriebsstätte voraus, dass der Arbeitgeber Verfügungsmacht über die Räume des Arbeitnehmers ausübt. Bei einem Homeoffice sei dies nach dem BMF regelmäßig nicht der Fall (BMF-E v. 13.02.2026 Rn. 140).

Insgesamt konnte das Ziel der aktualisierten Kommentierung, eine einheitliche, rechtssichere Anwendungspraxis über die steuerliche Behandlung zu gewährleisten, nur zum Teil erreicht werden. Zwar ist zu begrüßen, dass die 50 %-Schwelle einen eindeutig abgrenzbaren Maßstab liefert und die Entstehung von Mikro-Betriebsstätten unterbindet, jedoch bestehen Unsicherheiten in Bezug auf die Interpretation des Begriffs zwischen verschiedenen Ländern. Deshalb ist weiterhin im Einzelfall zu prüfen, ob sich das jeweilige bilaterale Abkommen (DBA) an dem OECD-Musterabkommen orientiert. 

OECD-nahe Doppelbesteuerungsabkommen unterhält Deutschland insbesondere mit europäischen Ländern, wie beispielsweise der Niederlande, Österreich, Luxemburg oder auch Spanien.

Es bleibt abzuwarten, ob sich die Länder den Vorgaben der OECD anpassen. Auf Grundlage des Entwurfs des BMF-Schreibens vom 13.02.2026 ist jedoch davon auszugehen, dass sich die Finanzverwaltung an der neuen Kommentierung orientieren wird.

Dennoch empfiehlt es sich, bestehende Homeoffice-Vereinbarungen auf ihre steuerlichen Auswirkungen hin zu überprüfen und den Sachverhalt gegebenenfalls entsprechend zu gestalten. Letzteres kann insbesondere in Fällen angebracht sein, in denen deutsches und ausländisches Recht andernfalls zu unterschiedlichen steuerlichen Einschätzungen kämen.   

Hervorzuheben ist an dieser Stelle, dass die Definition der Betriebsstätte zunächst einmal nur die Besteuerung des Arbeitgebers selbst erfasst. Noch nicht berücksichtigt sind derweil Aspekte zur Sozialversicherung und Lohnsteuer des Arbeitnehmers. Zu bedenken sind ebenfalls die eventuelle Anwendbarkeit ausländischen Arbeitsrechts sowie etwaige Anforderungen an eine Arbeitserlaubnis im Ausland.

Um etwaige Risiken zu vermeiden, ist eine interessengerechte Planung auch unter Berücksichtigung dieser weiteren Aspekte unerlässlich. Gerne beraten wir Sie hierbei vollumfänglich.

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